又到了迦密山會(huì)計(jì)小迦說：每天學(xué)點(diǎn)財(cái)稅知識(shí)今天我我們要聊的是 《新收入準(zhǔn)則下建筑業(yè)會(huì)計(jì)核算案例》

一、案情介紹

南寧某大學(xué)圖書館（以下簡稱甲方）蒸發(fā)制冷中央空調(diào)銷售及安裝工程經(jīng)過招標(biāo)，南寧某建設(shè)工程有限公司（以下簡稱乙方）中標(biāo)。甲方和乙方同處于一個(gè)地級(jí)市。

蒸發(fā)制冷設(shè)備包括不限于干空氣能間接蒸發(fā)冷水機(jī)組、間接蒸發(fā)與壓縮制冷雙溫冷水機(jī)組、多級(jí)蒸發(fā)制冷空氣處理機(jī)組及所有設(shè)計(jì)圖紙所含配套設(shè)備。安裝材料包括不限于閥門、儀表、管道及其構(gòu)配件等。

中央空調(diào)設(shè)備不含稅金額2200萬元，安裝工程不含稅1800萬元，總計(jì)4000萬元，增值稅稅額為400萬元。合同簽訂日為2018年11月23日。

合同主要內(nèi)容如下：

乙方公司負(fù)責(zé)空調(diào)設(shè)備的采購及安裝服務(wù)。含稅價(jià)格為4400元。此價(jià)格為圖紙范圍內(nèi)含稅包干價(jià)，不作任何簽證（甲方變更除外）。工程工期為4個(gè)月，總共120天，雙方初步約定乙方于2018年12月1日起入場施工，2019年3月30日完工。

合同付款方式：合同簽訂后一周內(nèi)支付30%，乙方材料進(jìn)場后再付20%，其余甲方付款按月進(jìn)度的70%給乙方支付工程款，乙方每月20號(hào)報(bào)當(dāng)月進(jìn)度工程量記價(jià)款，審核完畢次月1號(hào)支付進(jìn)度款。乙方工程完工后10日內(nèi)，甲方組織驗(yàn)收，乙方竣工驗(yàn)收合格后7天后，甲方付至工程總價(jià)款的80%。乙方竣工驗(yàn)收合格后，甲方在一個(gè)月內(nèi)完成內(nèi)部結(jié)算審核定案，該結(jié)算審核定案后10天內(nèi)給乙方付至結(jié)算價(jià)款的97%，剩余為質(zhì)保金，質(zhì)保期滿2年后一星期內(nèi)一次性支付給乙方。

二、案情分析

根據(jù)收入準(zhǔn)則：滿足下列條件之一的，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)：

（1）客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。

（2）客戶能控制企業(yè)履約過程中在建的商品。

（3）企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個(gè)合同期內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。

乙企業(yè)外購空調(diào)設(shè)備及負(fù)責(zé)安裝屬于一個(gè)時(shí)段內(nèi)的單項(xiàng)履約義務(wù)。

乙方合同預(yù)計(jì)總收入為4000元，預(yù)計(jì)總成本為3200萬元（其中安裝成本為1000萬元）。

三、相關(guān)業(yè)務(wù)處理如下（以下均為萬元單位）：

1、2018年11月30日收到工程預(yù)付款1320萬元：

借：銀行存款 1320

貸：合同負(fù)債 1320

2、12月預(yù)交增值稅24萬元（1320÷（1+10%）×2%）：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-預(yù)交增值稅 24

貸：銀行存款 24

3、12月25日，收到工程工程款880萬元：

借：銀行存款 880

貸：應(yīng)收賬款—南寧某大學(xué)圖書館 880

4、12月31日，所有設(shè)備運(yùn)抵施工現(xiàn)場，價(jià)款2200萬元，另外發(fā)生設(shè)備運(yùn)輸和人工成本200萬元。

借:合同履約成本-工程施工（設(shè)備款） 2200

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額 352

貸：應(yīng)付賬款 2552

借：合同履約成本-工程施工（人工費(fèi)等） 200

貸：應(yīng)付賬款（原材料、應(yīng)付職工薪酬等） 200

5、12月31日確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額80萬元：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 80

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 80

6、2018年12月確認(rèn)履約進(jìn)度為：

[2400-2200］÷[3200-2200]=200÷1000=20%

應(yīng)確認(rèn)收入：［4000-2200］×20%+2200=2560萬元

應(yīng)確認(rèn)成本：［3200-2200］×20%+2200=2400萬元

實(shí)務(wù)中，通常按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本占預(yù)計(jì)總成本的比例（即，成本法）確定履約進(jìn)度，累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本包括企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)移商品過程中所發(fā)生的直接成本和間接成本，如直接人工、直接材料、分包成本以及其他與合同相關(guān)的成本。在下列情形下，企業(yè)在采用成本法確定履約進(jìn)度時(shí)，可能需要對已發(fā)生的成本進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整：

一是，已發(fā)生的成本并未反映企業(yè)履行履約義務(wù)的進(jìn)度。

二是，已發(fā)生的成本與企業(yè)履行履約義務(wù)的進(jìn)度不成比例。

7、本例中，中央空調(diào)剛運(yùn)達(dá)施工現(xiàn)場，只發(fā)生少筆相關(guān)人工費(fèi)。合同預(yù)計(jì)總成本中必須減除中央空調(diào)的采購成本才能合理確定安裝工程的履約進(jìn)度。

借：合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn) 2560

貸：主營業(yè)務(wù)收入 2560

借：主營業(yè)務(wù)成本 2400

貸：合同履約成本-工程施工 2400

8、2019年1月發(fā)生安裝成本180萬元：

借：合同履約成本-工程施工 180

貸：應(yīng)付賬款/應(yīng)付職工薪酬/原材料等 180

9、2019年1月與甲方工程價(jià)款結(jié)算，金額為3300元：

借：應(yīng)收賬款 3300

貸：合同結(jié)算-價(jià)款結(jié)算 3000

應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 300

按照合同約定收取工程進(jìn)度70%的工程款2310萬元（3300×70%），扣除支付的2200萬元（1320+880），甲方1月還需支付乙方工程款110萬元，時(shí)間在2019年2月1日。

10、2019年1月應(yīng)確認(rèn)履約進(jìn)度為：

（200+180）÷1000=38%

應(yīng)確認(rèn)收入：（4000-2200）×38%-360=324萬元

應(yīng)確認(rèn)成本：（3200-2200）×38%-200=180萬元

借：合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn) 324

貸：主營業(yè)務(wù)收入 324

借：主營業(yè)務(wù)成本 180

貸：合同履約成本-工程施工 180

11、2019年2月1日收到1月工程進(jìn)度款110萬元：

借：銀行存款 110

貸：應(yīng)收賬款 110

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 10

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 10

12、將2018年11月預(yù)收1320萬元結(jié)轉(zhuǎn)（同時(shí)開具增值稅應(yīng)稅發(fā)票）：

借：合同負(fù)債 1320

貸：應(yīng)收賬款 1320

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 120

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 120

13、2019年2月發(fā)生安裝成本200萬元：

借：合同履約成本-工程施工 200

貸：應(yīng)付賬款/應(yīng)付職工薪酬/原材料等 200

14、2019年2月與甲方工程價(jià)款結(jié)算，金額為250萬元：

借：應(yīng)收賬款 275

貸：合同結(jié)算-價(jià)款結(jié)算 250

應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 25

15、按照合同約定收取工程進(jìn)度70%的工程款192.5萬元（275×70%）。

2019年2月應(yīng)確認(rèn)履約進(jìn)度為：

（200+180+200）÷1000=58%

應(yīng)確認(rèn)收入：（4000-2200）×58%-360-324=360萬元

應(yīng)確認(rèn)成本：（3200-2200）×58%-200-180=200萬元

借：合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn) 360

貸：主營業(yè)務(wù)收入 360

借：主營業(yè)務(wù)成本 200

貸：合同履約成本-工程施工 200

16、2019年3月1日收到2月工程進(jìn)度款192.5萬元：

借：銀行存款 192.5

貸：應(yīng)收賬款 192.5

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 17.5

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 17.5

2019年3月30日，安裝工程完工。經(jīng)過內(nèi)部結(jié)算審核定案，工程造價(jià)因未發(fā)生甲方設(shè)計(jì)變更簽證，工程造價(jià)為4000萬元。

17、2019年3月發(fā)生安裝成本420萬元：

借：合同履約成本-工程施工 420

貸：應(yīng)付賬款/應(yīng)付職工薪酬/原材料等 420

18、2019年3月工程完工后雙方進(jìn)行工程結(jié)算：

借：應(yīng)收賬款 825

貸：合同結(jié)算-價(jià)款結(jié)算 750

應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 75

19、2019年3月應(yīng)確認(rèn)履約進(jìn)度為：

（200+180+200+420）÷1000=100%

應(yīng)確認(rèn)收入：（4000-2200）×100%-360-324-360=756萬元

應(yīng)確認(rèn)成本：（3200-2200）×100%-200-180-200=420萬元

借：合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn) 756

貸：主營業(yè)務(wù)收入 756

借：主營業(yè)務(wù)成本 420

貸：合同履約成本-工程施工 420

20、2019年3月，根據(jù)合同約定，收取甲方工程價(jià)款至合同金額80%，本次收款1017.5萬元（4400×80%-192.50）：

借：銀行存款 1017.5

貸：應(yīng)收賬款 1017.5

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 92.5

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 92.5

21、2019年3月，根據(jù)合同約定，乙方竣工驗(yàn)收合格后，甲方在一個(gè)月內(nèi)完成內(nèi)部結(jié)算審核定案，該結(jié)算審核定案后10天內(nèi)給乙方付至結(jié)算價(jià)款的97%，乙方必須全額開具100%增值稅發(fā)票。

2019年3月收入此項(xiàng)尾款748萬元（4400×97%-192.5-1017.5）：

借：銀行存款 748

貸：應(yīng)收賬款 748

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 68

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 68

根據(jù)合同約定，工程結(jié)算定案后出具工程款全額發(fā)票開具全額發(fā)票（扣除已），本合同質(zhì)保金為132萬元（4400×3%）。132萬元發(fā)票開具后確定銷項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)交稅費(fèi)-待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 12

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 12

2020年8月，甲方通知乙方，蒸發(fā)制冷中央空調(diào)出現(xiàn)使用問題。由于在產(chǎn)品質(zhì)量缺陷責(zé)任期內(nèi)，乙方派員檢查，得知設(shè)備控制線和風(fēng)機(jī)盤管遙控器功能出現(xiàn)問題。發(fā)生維修成本15萬元。根據(jù)收入準(zhǔn)則：

第二十七條：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在下列支出發(fā)生時(shí)，將其計(jì)入當(dāng)期損益：

（三）與履約義務(wù)中已履行部分相關(guān)的支出。

乙公司不能將維修支出15萬元計(jì)入合同履約成本，而應(yīng)該計(jì)入銷售費(fèi)用：

借：銷售費(fèi)用 15

貸：銀行存款等 15

四、發(fā)票開具：

2018年11月收取1320萬元預(yù)收款，未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，開具不征稅發(fā)票1320萬元；

2018年12月收取880萬元進(jìn)度款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，開具增值稅發(fā)票880萬元；

2019年2月1日收取110萬元進(jìn)度款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，開具增值稅發(fā)票110萬元；

2019年2月收取進(jìn)度款2310萬元時(shí)，扣回2018年11月收取預(yù)收款1320萬元，2月開具增值稅發(fā)票1320萬元。

2019年3月1日收取192.5萬元進(jìn)度款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，開具增值稅發(fā)票192.5萬元；

2019年3月收取1017.5萬元完工款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，開具增值稅發(fā)票1017.5萬元；

2019年3月收取748萬元工程竣工結(jié)算款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，開具增值稅發(fā)票748萬元；

2019年4月開具質(zhì)保金增值稅發(fā)票132萬元。

建議:合同履約成本在設(shè)置“工程施工”二級(jí)明細(xì)時(shí)，另設(shè)置“貸方轉(zhuǎn)出”二級(jí)明細(xì)，專門核算結(jié)轉(zhuǎn)至主營業(yè)務(wù)成本的合同履約成本。將來查詢項(xiàng)目合同累計(jì)完成的履約成本時(shí)，直接查詢“合同履約成本-工程施工”余額非常直觀。



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